我国营改增历程以及下一步改进方向
马翌祯1 闫莹莹2(1陕西省国家税务局 陕西西安 710068;2中国人民财产保险股份有限公司西安市分公司 陕西西安 710001)
摘 要:2000年出台的油气田增值税管理办法,是我国营改增的首次实践。2012年1月1日起,我国分4轮进行了营改增试点。营改增后增值税存在着税率档次过多、税制过于复杂等问题。面对当前营改增中出现的问题,应从减并优化税率取消一般纳税人和小规模纳税人分类标准、减少产业链上游中游的税收优惠、避免跨境服务双重征税和不征税、改进增值税分配体制、防范不合规问题等方面加以改进。
关键词:营改增;历程;改进
1980年我国开始试行增值税,1994年我国全面实行增值税。2012年1月1日至2016年5月1日,我国营业税改征增值税试点逐步从部分地区、部分服务行业拓展至全国范围、所有服务行业,将征收营业税的行业改为征收增值税。营改增试点完成后,在流转环节原营业税纳税人将全部由缴纳营业税改为缴纳增值税,实现营业税与增值税两税合并,统一了流转环节的税收制度,全面解决了重复征税问题[1]。
一、增值税和营业税的最初链接
营业税与增值税最早链接,始于1994年10月18日财政部和国家税务总局出台的《关于增值税几个税收政策问题的通知》,通知明确自1994年5月1日起,我国增值税一般纳税人,为销售应税货物支付的运输费用,按10%的扣除率计算抵扣进项税额。首次在增值税的抵扣链条中加入了营业税的链接口,缴纳营业税的运输费用,可以作为计算抵扣增值税的依据。1998年,财税字〔1998〕114号,将运输费用的扣除率,由原来的10%降低到了7%。
2003年10月18日,国家税务总局发公告规定,自2003年12月1日起,增值税一般纳税人申请抵扣的运输发票,将与营业税货物运输业发票数据进行比对。2006年6月30日,在湖南、河南省和青岛市三地进行了公路、内河货运发票税控系统试点,将公路和内河货运发票纳入了防伪税控系统,比照增值税发票进行管理,与增值税防伪税控系统融合。
二、油气田企业管理办法是营改增最早实践
一般认为,我国营改增肇始于2012年1月1日,在上海实施的交通运输业和6个现代服务业营改增试点,但是从我国税法实践上来说,我国营改增发端于2000年出台的《油气田企业增值税暂行管理办法》。暂行管理办法规定,石油、石化集团所属的企业,以及油气田企业,为生产原油、天然气提供生产性劳务,属于增值税应税范围,应当按照17%的税率缴纳增值税。
暂行管理办法是将征收营业税的地质勘探、钻井施工等15类应税劳务和服务,在油气田企业,定义为生产性劳务,改征增值税,这是我国营业税改征增值税的首次实践。同年,国家税务总局发布的补充通知,进一步划定生产性劳务的适用范围,明确了油气田企业与非油气田企业之间发生的生产性劳务,不属于增值税的征收范围,继续征收营业税。
三、我国营改增试点改革历程
我国营改增试点改革大致经历了以下几个阶段:
1.交通运输业与现代服务业试点改革
2012年1月1日,上海率先在全国实施了交通运输业(不包括铁路运输)和6个部分现代服务业营改增试点。
2012年9月1日至2012年12月1日,交通运输业和6个部分现代服务业营改增试点,分4个批次逐步扩大至北京、江苏等8个省、市。
2013年8月1日起,将广播影视服务纳入了营改增试点范围,加上原来的交通运输业和6个部分现代服务业,即通常所说的1+7行业,在全国范围内进行试点[2]。试点行业范围具体包括:运输,研发和技术、信息技术、文化创意、物流辅助、有形动产租赁、鉴证咨询和广播影视等服务业。有形动产租赁适用17%的税率,交通运输业适用11%的税率,现代服务业(有形动产租赁服务除外)适用6%的税率。
2.邮政业和铁路运输业试点改革
自2014年1月1日起,在全国范围内,将铁路运输和邮政业纳入了营改增试点范围。在应税服务注释增加了邮政业大项;在交通运输业——陆路运输服务下增加了路运输服务,在物流辅助服务项下增加了收派服务,对货运客运场站服务注释增加了与铁路相关的货物打包整理等多项服务于铁路的业务活动。”邮政与铁路运输服务适用税率均为11%,物流辅助适用现代服务业6%的税率。
3.电信业试点改革
2014年6月1日起,在全国范围内,电信服务纳入营改增试点。其中基础电信适用11%的税率,增值电信适用6%的税率。
4.全面推开营改增试点
2016年5月1日起,建筑、房地产、金融、生活性服务等4大行业纳入营改增试点范围。同时,将其他服务业等剩余营业税行业全部纳入营改增试点,在增值税征税项目下,用“其他现代服务——其他生活服务业”兜底对接。全面推开营改增试点一是扩大试点行业范围,将建筑、房地产、金融、生活性服务等剩余行业纳入了试点范围,实现了所有营业税纳税人全部改为申报缴纳增值税,二是将不动产纳入抵扣范围。我国范围内所有的增值税一般纳税人纳税人都可抵扣新增不动产所含的进项税额。
四、当前营改增中存在的主要问题
1.税率档次过多
国际上增值税税率多是是1档或者2档,1档是趋势,多档税率在适用上会产生困难[3]。我国营改增后,增值税目前有17%、13%、11%、6%和零税率5档税率以及多档征收率,过多的税率档次不符合简化税制的要求,加大了税收征管难度和纳税人的税收遵从风险。一是营改增涉及改革行业明细分类众多,不同分类适用不同税率,而行业明细分类采取正列举表述方式,税务机关和纳税人在具体认定分类时往往难度较大;二是同一纳税人,进项、销项税率往往不匹配,高征抵扣或低征高扣问题难以解决。同时,税率过多,不利于增值税中性特征的发挥。
2.增值税制过于复杂
全面推开营改增,对大量营业税优惠政策(免税、差额征税等6大类48大项试点过渡优惠政策,9条跨境零税率和免税规定)和征管模式进行了平移,导致增值税税制、税率、征管模式、税收优惠过多。纳税人全面适应营改增新税制,必须从运营模式、内控管理及会计核算等方面,做出有针对性的调整、规范和重构。随着试点时间的延长,容易形成既得利益格局,对今后的税制规范和立法造成障碍。同时,纳税人按照起征点、小规模纳税人、一般纳税人三层架构分类,存在重复征税,影响了小规模纳税人和一般纳税人的经济往来,使增值税税制更趋于复杂。增值税中这些问题的存在,影响了其中性作用的发挥,对建立科学合理的现代增值税制度造成挑战。所以应该在营改增试点中完善增值税政策与征管措施,继续推进增值税改革的目标。
五、及时完善营改增相关政策
1.减并优化税率
单一税率可以降低逃避税的动机与机会,减少纳税人利用征扣税率不同进行恶意筹划的空间,减少一线执法人员对于一些经济业务适用税率判断的难度,有利于市场机制的资源配置功能的充分发挥。所以应将税率简并为1档标准税率和1档优惠税率的组合。营改增后,金融业增值税设计上,仍然沿用了营业税的大体模式,从本质上来看仍然不能算是标准的增值税。如果允许金融业扣除利息、赔付支出,适用17%或者13%税率,既可以保证财政收入,也可以从税收逻辑上确保增值税制度设定科学合理。
2.取消纳税人分类管理方法
营改增推行以来,一般纳税人登记标准更趋复杂化,工业年销售额50万元,商业80万元,改征增值税服务500万元。这种多标准的分类,一是不利于消除重复征税,二是使货物与服务类标准差距悬殊,并增大了税务管理风险。按此标准,试点纳税人年收入大都低于500万,按照小规模纳税人征收率申报纳税,这虽然有助于企业减轻税负,但不利于消除重复征税问题。由于划分标准过高,90%的试点企业属于小规模纳税人,不能抵扣进项税额,也没有动力要求上游企业开具专用发票,一方面加大了上游企业的偷税、漏税空间,造成税款流失的隐因,另一方面导致增值税抵扣链条不完善,影响了增值税中性机制的发挥。建议取消增值税的分类管理机制,所有纳税人均实施一般计税方法,对于一定营业额下的企业,全面免征增值税。
3.减少产业链上游中游的税收优惠
应尽量减少产业链上游、中游的税收优惠,保持增值税链条的完整性,避免出现政策缝隙,对于鼓励类产业可以采取直接财政补贴的方式解决。比如对于农业,可以取消纳税人购入农产品计算抵扣进项税的传统做法,对于农业生产者由财政部门直接进行补贴。同时对税收优惠进行清单式管理,列出简易明了的税收优惠清单,便于纳税人对照享受、税务机关核实管理。
4.避免跨境服务双重征税和不征税
按照增值税消费地征税原则,在跨境贸易中,进口征税、出口退税。随着经济向消费型和服务转型,确保跨境贸易中消费地原则的中性、避免双重征税或者不征税成为越来越重要的问题。特别是对于目前网购、代购,仅仅依靠海关传统代征模式已经落后于经济发展。首先需要确定清晰的税基规则,其次还要有高效率的、有效的征收方法,确保税基不会被侵蚀。
5.改进增值税收入分配体制
增值税的税负是由最终消费地的居民通过购买商品或服务的形式承担,而由于增值税的征收地与最终消费地往往并不一致,税人通过转移定价将利润在不同区域之间转移,将会造成增值税税收收入的区域之间转移,这将在不同区域之间造成税收争议,甚至会将对我国统一的大市场效应产生负面影响。所以应该将增值税分配方式进行优化,取消增值税入库时即进行中央和地方之间的分配模式,将增值税入库时全部设定为中央级收入(待分配),然后按照一定比例在各省、市、自治区之间进行分配,如此可以减少管理摩擦、提高管理效率、优化企业集团的经营环境。
6.适时推动增值税立法来巩固改革成果
作为普遍征收的税种,增值税的纳税人和征收范围将会涉及社会的各类人群、组织及经济活动,这就要求增值税制度应该明确、易行,具有较高的可理解性,尽量减少征纳双方理解差异。市场经济本质上是法治经济,推进增值税立法,有利于我国深化税制改革过程中加强税种的规范性,是完善社会主义市场经济法律制度的历史性要求。应该适时推进增值税立法工作,在立法中应该坚持建立中性、规范的增值税制度。由于非最优的制度一旦确立,就很难改变。所以要在立法中改进并巩固前期的改革成果。
7.建立防滥用战略和反避税规则
和其他税种一样,增值税也有欺诈和滥用。我国增值税施行的是购进扣税法,增值税一般纳税人凭有效的增值税扣税凭证抵扣进项税额,通过发票完成对增值税链条的闭环管理。在增值税链条中存在政策缝隙的地方,往往是犯罪高发的地方。例如,购进免税的农产品可以计算抵扣进项税额,部分企业利用农产品收购调节税负、对外虚开发票,这类政策缝隙往往被不法分子所利用。目前增值税条例里仅有对于计税价格偏高偏低且无正当理由这一条反避税规则。所以急需建立综合性的多方面的防滥用战略,具体应该包括:清晰、强有力的法律框架,有效的审计,强大和有效的行政权力支持。同时,应该建立一般性反避税规则,作为最后一道防线,确保纳税人遵从。
参考文献:
[1]刘佐.中国税制[M].北京:中国税务出版社,2016.
[2]国家税务总局.全面推开营改增业务操作指引[G].北京:中国税务出版社,2016.
[3]中国国际税收研究会.世界税收发展研究报告(2015)[M].北京:中国税务出版社,2015.
[4]黄洪、周毅、朱盈盈.“营改增”的收入效应与中央地方财权划分[J].税务研究,2014,(8)
[5]葛玉御、田志伟、胡怡建.“营改增”的收入分配效应研究[J].当代财经,2015,(4) 责任编辑 孔延莉 13309215487 029-87362792 投 稿 信 箱:tougao85@163.com tougao58@163.com
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